Non imponibilità Iva, anche in subappalto, per le operazioni di demolizione di nave

Genova – Con risposta all’interpello n. 449 del 9 settembre 2022 l’Agenzia delle entrate ha sottolineato le differenze tra la non imponibilità Iva ex art. 8 bis lett. e) e quella prevista dall’art. 9 Dpr n. 633/1972 in relazione ai servizi di demolizione di una nave, concessi in subappalto.

Infatti, nell’ambito di un contratto di appalto tra l'Autorità Portuale del mare e un Consorzio, quest’ultimo costituiva una società, Delta, avente come unico oggetto sociale il compimento di tutte le prestazioni relative al contratto di affidamento unitario. La società istante Alfa risultava affidataria del solo "Intervento di rimozione e demolizione del relitto della nave”. Per lo svolgimento delle complesse fasi operative connesse alla demolizione del relitto, l'istante si avvaleva di subappaltatori e subcontraenti. L'attività commissionata ai subappaltatori riguardava un'intera fase dell'opera, eseguita mediante utilizzo di personale e mezzi del subappaltatore che, a fronte dello stato di avanzamento lavori emetteva fattura nei confronti della committente Alfa che, a sua volta, rifatturava a Delta, in regime di non imponibilità. L’attività svolta dai subcontraenti aveva invece ad oggetto singoli servizi, fatturati direttamente ad Alfa – con IVA ovvero in regime di non imponibilità seconda del servizio reso- e pagati direttamente da Alfa stessa.

Alla luce di tali fatti, l’istante aveva richiesto all’Agenzia delle Entrate di conoscere se le fatture emesse dai diversi operatori economici (subappaltatori/subcontraenti) potessero scontare il regime di non imponibilità Iva, ai sensi dell'art. 8-bis, comma 1, lettera e) ovvero del successivo articolo 9, comma 1, n. 6) del medesimo decreto.

In risposta a suddetto quesito, l’Agenzia ha dunque precisato che la non imponibilità dell’articolo 8-bis comma 1, lett. e), innanzitutto richiede il requisito dell'impiego in alto mare - in conformità all'articolo 148 della direttiva Iva (ossia l’aver effettuato viaggi oltre le dodici miglia marine in misura superiore al 70% del totale viaggi) - per tutte le tipologie di navi menzionate dalla lettera a) della norma, ivi comprese quelle destinate alla demolizione (nonché le unità da diporto utilizzate per fini commerciali). Il carattere speciale della non imponibilità ex art. 8 bis esclude la possibilità di estenderne la portata applicativa, non avendo alcuna rilevanza i requisiti soggettivi degli assuntori dei lavori ovvero gli schemi contrattuali posti in essere per la realizzazione degli interventi.

Secondo l’Agenzia, il principio affermato dalla prassi amministrativa (cfr. risoluzione n. 356560 del 1986 richiamata dalla risoluzione n. 37/E del 2010), ai sensi del quale “ (l’art. 8 bis del Dpr n.633 del 1972) [..] prevede la non imponibilità sia nei confronti del contratto principale (quello stipulato dal committente con il cantiere o altro assuntore) che di quelli immediatamente derivati (stipulati cioè tra il cantiere o altro assuntore e una o più imprese subcontraenti) […]”, sebbene in origine applicato in relazione ad operazioni di costruzione di nave, è applicabile anche alle altre prestazioni di servizi contemplate dalla lettera e) dell’art.8 bis, e dunque anche al servizio di demolizione.

In tale ottica, pertanto, beneficiano del regime di non imponibilità Iva non solo le operazioni principali (ivi compresa la demolizione delle navi) ma anche tutti quegli interventi necessari, come mezzo a fine, alla loro realizzazione (cfr. risoluzione n.161/E del 30 luglio 2003) Più precisamente, devono considerarsi non imponibili ai sensi del menzionato articolo 8-bis:
- le attività, ancorché concesse in subappalto, costituenti fasi autonome all'interno degli interventi richiamati dalla norma, costituendo parte integrante degli stessi;
- i contratti di risultato, in cui i prestatori sono dotati di autonomia organizzativa.

Dunque, il regime di non imponibilità per i servizi acquistati presso terzi (subappaltatori) trova applicazione se essi siano specificamente diretti alla realizzazione di una determinata fase del progetto di demolizione della nave (sempreché ricorra il requisito della navigazione in alto mare), e dunque, nel caso di specie, sia alle fatture emesse da Alfa, che a quelle emesse dai subappaltatori e girate da Alfa stessa alla società Delta.

Diversamente, secondo l’Agenzia delle Entrate, i servizi acquisiti presso terzi subcontraenti che si presentino come singole operazioni e che, alla stregua di un qualsivoglia altro fattore produttivo, debbano essere coordinate con altre per giungere alla realizzazione di una fase dell'operazione di rimozione/demolizione, sono da assoggettare a imposta secondo le regole ordinarie.

Infine, in merito all’esenzione ex art. 9, comma 1, n 6), che riconosce il regime di non imponibilità ai “servizi prestati nei porti, autoporti, aeroporti e negli scali ferroviari di confine che riflettono direttamente il funzionamento e la manutenzione degli impianti ovvero il movimento di beni o mezzi di trasporto", l’Agenzia ha confermato la limitazione territoriale della norma ai lavori svolti in ambito portuale e la sua riferibilità a interventi strutturali su impianti già esistenti, aventi appunto come fine immediato il loro funzionamento e la loro manutenzione ovvero il loro ammodernamento, ampliamento e riqualificazione (cfr. circolare n. 41/E del 21 aprile 2008), ancorché resi da soggetti diversi (i.e. appaltatore/subappaltatori).

Occorre dunque valutare, caso per caso, se i servizi dati in subappalto rappresentino semplici fattori produttivi ovvero autonomi servizi resi nell'ambito della realizzazione dell'operazione di demolizione del relitto (soggetti al regime ordinario) o se gli stessi possano essere considerati parte integrante una fase autonoma di tale operazione (non imponibili ex art.8 bis).